Autor: Fernando Hernández Guijarro, Profesor de Derecho Tributario de la Universitat Politècnica de València.
1. El Tribunal Supremo ha dictado la sentencia número 444/2021, en fecha 25 de marzo de 2021, por la que ha declarado que la reducción en la base imposible del IRPF por el pago de pensiones compensatorias, abarca también a los supuestos de fijación de la misma mediante un convenio regulador formalizado ante el Letrado de la Administración de Justicia o el Notario, en virtud del régimen de separación o divorcio de mutuo acuerdo. Dicha sentencia ha sido pronunciada en el recurso contencioso-administrativo 1212/2020, contra la sentencia de fecha 26 de noviembre de 2019, dictada por la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Aragón, que desestima el recurso contencioso-administrativo nº 214/2019, en materia de reducción por el pago de pensiones compensatorias en el impuesto sobre la renta de las personas físicas (IRPF).
2. Para analizar la citada sentencia debemos comenzar trayendo a colación lo establecido en la Ley del IRPF, sobre el derecho a la reducción de la base imponible por parte del pagador de la compensación. En efecto, art. 55 LIRPF que establece que “las pensiones compensatorias a favor del cónyuge y las anualidades por alimentos, con excepción de las fijadas en favor de los hijos del contribuyente, satisfechas ambas por decisión judicial, podrán ser objeto de reducción en la base imponible”.
De la literalidad del precepto surgen dos requisitos para que el cónyuge obligado al pago pueda reducir su base imponible en el impuesto de la renta; primera, que la compensación sea satisfecha efectivamente; y la segunda, que sea reconocida por decisión judicial. Esta interpretación se ha mantenido constante en el tiempo dado que es la que se deriva del precepto legal y que en el Derecho Financiero rige el principio de reserva de ley (art. 31.3 CE).
Sin embardo, la reforma del Código Civil operada por la Ley 15/2015, de 2 de julio, de la Jurisdicción Voluntaria, modificó el artículo 87 CC equipando el decreto judicial de divorcio al acuerdo entre los cónyuges mediante la formulación de un convenio regulador ante el Secretario judicial o en escritura pública ante Notario. En efecto, dicho precepto estableció que los cónyuges también podían acordar su divorcio de mutuo acuerdo mediante la formulación de un convenio regulador ante el Letrado de la Administración de Justicia o ante Notario. Es de advertir que, el fundamento de la reforma, tal y como consta en la Exposición de Motivos, es introducir “modificaciones que afectan a la determinación de la concurrencia de los requisitos para contraer matrimonio y su celebración, así como a la regulación de la separación o divorcio de mutuo acuerdo de los cónyuges sin hijos menores de edad fuera del ámbito judicial, atribuyendo al Letrado de la Administración de Justicia y al Notario las funciones que hasta ahora correspondían al juez”.
Esta equiparación tuvo una primera reacción por parte de la DGT, la cual, en su respuesta a una consulta planteada sobre dicho extremo, reconoció que era posible la reducción de la base imponible del cónyuge que pagaba la pensión compensatoria en cumplimiento del acordado en escritura pública ante Notario (Consulta V2505-16, de 8 de junio). Este nuevo criterio, entendemos que ajustado a Derecho, era un primer paso hacia el pleno reconocimiento de la igualación de dichos instrumentos. Mas era necesario un pronunciamiento jurisdicción al para dar seguridad jurídica a la cuestión.
3. Pues bien, la reciente STS (Sala 3ª) 25 de marzo 2021, ha fijado doctrina al respecto y, en consecuencia, la interpretación que debe darse al art. 55 LIRPF ha quedado aclarada definitivamente. Como afirma el Alto Tribunal, “una interpretación literal del artículo 55 de la LIRPF parece abonar la tesis de la sentencia y de la recurrida, de la exigencia de una intervención judicial. Sin embargo, hay que tener en cuenta que la Ley de Jurisdicción Voluntaria, que modifica los preceptos del Código Civil antes transcritos es posterior, y por otra parte cuando se aprueba la LRPF vigente no existía la posibilidad de divorciarse o separarse ante Notario o Letrado de la Administración de Justicia”. Junto a ello, la sentencia razona que “esta posibilidad, sin duda dirigida a facilitar los trámites de separación y divorcio, y los convenios e incidencias correspondientes a dicha separación o divorcio, y de aligerar sin duda la sobrecargada Administración de Justicia, se frustraría si como sostiene la recurrida se exigiera en todo caso una posterior intervención judicial, cuando la separación o divorcio, en el que se hubiera fijado la pensión compensatoria, se hubiera realizado ante Notario o Letrado de la Administración de Justicia, teniendo en cuenta además que en el caso de separación o divorcio realizada ante el Juez, si hay mutuo acuerdo en la fijación de la pensión compensatoria, el Juez no fija la pensión, sino que acepta la presentada por las partes”.
Por todo lo expuesto, en aplicación de una interpretación integradora del ordenamiento jurídico y finalista en cuanto al espíritu de la Ley, el TS dictamina que la reducción en la base imposible del IRPF por el pago de pensiones compensatorias abarca también a los supuestos de fijación mediante un convenio regulador formalizado ante el Letrado de la Administración de Justicia o el Notario, en virtud del régimen de separación o divorcio de mutuo acuerdo. Quedando zanjada esta cuestión, a partir de esta sentencia, en virtud de la facultad de fijar la interpretación de las normas estatales que le otorga el artículo 93 LJCA.
4. De entrada, se podría calificar a esta STS de excesiva en cuanto supera la literalidad del precepto fiscal incluyendo como instrumento que otorga el derecho a un beneficio fiscal, a un convenio no previsto expresamente en el art. 55 LIRPF. Sin embargo, entendemos que su mejor calificativo es incisiva dado que abre el debate a la interpretación integral del ordenamiento jurídico. Como justifica el Tribunal, la reforma en el Derecho Civil sobre sus instituciones puede y debe tener consecuencias en el Derecho Tributario. De no hacerlo, como en nuestro caso, la finalidad de la modificación civil (aligerar la sobrecargada Administración de Justicia) caería en saco roto de mantenerse el requisito fiscal (decisión judicial). Máxime, si como reconoce el Tribunal, el papel del Juez cuando hay acuerdo entre la parte, se limita a acepta lo presentado por éstas.
En definitiva, consideramos que esta sentencia avanza en el buen camino de la exégesis jurídico-tributaria. Su razonamiento, si breve, entronca con una interpretación finalista que integra cabalmente todo el ordenamiento jurídico y da sentido a las modificaciones legislativas con transcendencia en otras disciplinas además de la afectada directamente.
Por último, al fijar doctrina, esta sentencia garantiza la seguridad jurídica de los contribuyentes que, desde su publicación, de encontrarse en dicho supuesto, tendrán derecho a una situación jurídica determinada y determinante.
